Указание по практическото приложение на пар. 15д от ПЗР на ЗДДС

Настоящото указание се издава на основание чл. 10, ал. 6 от Закона за Националната агенция за приходите. Целта на настоящото становище е да даде разяснения за практическото приложение на § 15д от Преходните и заключителни разпоредби на Закона за данък върху добавената стойност, приет със Закона за държавния бюджет на Република България за 2022 г., обн. с ДВ бр. 52, от 5.7.2022 г. (ПЗР на ЗДДС) по отношение на данъчното третиране на доставки, за  които се прилага намалена или нулева ставка на данъка в срок до 1 юли 2023 г.

 

Съгласно § 15д от ПЗР на ЗДДС, от  9 юли 2022 г. до 1 юли 2023 г. се прилага:

1) намалена ставка на данъка в размер на 9 на сто за доставки с място на изпълнение на територията на страната, внос и   облагаеми вътреобщностни придобивания на природен газ и централно отопление и

2) нулева ставка на данъка за доставки на хляб и брашно с място на изпълнение на територията на страната, при внос на територията на страната и при облагаеми вътреобщностни

придобивания на тези стоки.

Съгласно § 15д, ал. 2, т. 1 от ПЗР на ЗДДС, намалена ставка на данъка от 9 на сто за централно отопление ще се прилага към  всички получатели на централно отопление по доставки с място на изпълнение на територията на страната, при внос или при вътреобщностно придобиване. Намалената ставка засяга единствено размера на прилаганата ставка на данъка, което не води до промяна на съществуващите в ЗДДС изисквания за определяне на данъчната основа на доставката, включително в случаите на съпътстваща доставка.

 

ЗДДС не въвежда легално определение на понятието „централно отопление“. Съгласно чл. 37 от Указ № 883 за прилагане на Закона за нормативните актове, думи или изрази с утвърдено правно значение се използват в един и същ смисъл във всички нормативни актове. Ако се налага отклонение от общоприетия смисъл на дума или израз, с допълнителна разпоредба се определя смисълът им за съответния нормативен акт. Въз основа на това, следва да се използва дефиницията на понятието „централно отопление“ дадена в § 1, т. 36 от ДР на Закона за енергийната ефективност, съгласно която „централно отопление“ е подаване на топлинна енергия под формата на пара или топла вода чрез мрежа от централен производствен източник към множество сгради или други места за използване за загряване на помещения или процеси. В този смисъл, намалена ставка на данъка от 9 на сто за централно отопление ще се прилага както за топлинна енергия под формата на пара, така и на топла вода.

Съгласно § 15д, ал. 2, т. 2 от ПЗР на ЗДДС, намалената ставка на данъка от 9 на сто за природен газ ще се прилага по отношение на всички получатели на природен газ, за които доставката е с място на изпълнение на територията на страната, при внос или вътреобщностно придобиване. Намалената ставка засяга единствено размера на прилаганата ставка на данъка, което не води до промяна на съществуващите в ЗДДС изисквания за определяне на данъчната основа на доставката, включително  в случаите на съпътстваща доставка.

 

Режимът на облагане с данък добавената стойност на доставките на природен газ с намалена ставка,  следва да се разглежда в контекста на практиката на Съда на Европейският съюз (СЕС).

 

Съгласно т. 26, 28 и 30 на решение по дело C-94/09 на Съда на ЕС „ От това Съдът извежда като последица, че при спазване на присъщия за общия режим на ДДС принцип на данъчен неутралитет, държавите членки имат възможност да прилагат намалена ставка на ДДС спрямо конкретни и специфични аспекти от дадена категория услуги, посочена в приложение З към Шеста директива (вж. Решение по дело Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, посочено по-горе, точка 43). От това следва, че когато държава членка реши да използва предоставената от член 98, параграфи 1 и 2 от Директива 2006/112 възможност за прилагане на намалена ставка на ДДС спрямо дадена категория доставки, посочени в приложение ІІІ към тази директива, тя може, при условие че спазва присъщия за общия режим на ДДС принцип на данъчен неутралитет, да ограничи приложението на тази намалена ставка на ДДС до конкретните и специфични аспекти на тази категория. Трябва да се подчертае обаче, че упражняването на тази възможност е подчинено на двойното условие, от една страна, за целите на прилагане на намалената ставка да се отделят само конкретните и специфични аспекти на разглежданата категория доставки, и от друга страна, да се спазва принципът на данъчен неутралитет. Тези условия имат за цел да осигурят, че държавите членки ще използват тази възможност само при условия, които гарантират правилно и ясно прилагане на избраната намалена ставка, както и пълното предотвратяване на евентуални измами, избягване на данъци и злоупотреба.“.

 

Предвид горното, независимо че при доставките на природен газ по мрежа е налице комплексна доставка, която се състои от доставка на стока (природен газ) и доставка на услуги (разпределение на природен газ, снабдяване с природен газ, пренос през газопреносната мрежа, достъп до преносната мрежа), прилагането на ставка на данъка от 9 на сто само за доставката на природен газ не води до нарушаване на принципа на неутралност, доколкото намалената ставка се прилага по цялата верига на доставки.

 

Относно приложимостта на разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС, съгласно която, когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, се счита, че е налице една основна доставка, видно от текста на посочената разпоредба, е от значение дали е определено общо заплащане по доставките. По аргумент на противното на чл. 128 от ЗДДС, ако за всяка отделна дейност е договорено отделно възнаграждение, са налице отделни

доставки със съответстващото им данъчно третиране по ЗДДС.

За „хляб“ следва да се счита и:

- продукт, който има характеристиките на „хляб“ и се доставя замразен и изпечен на около 90 %, който впоследствие се доизпича, например: хляб с поръска - сусам или други семена, питки, багети, франзели, земели - с поръска или без поръска, и други, но без захар и/или мазнина;

- сухари с характеристиките на „хляб“.

Нулева ставка на данъка върху добавената стойност не се прилага за стоки, които нямат посочените характеристики, такива като:

- различни видове сладки и солени закуски/изделия, например: кроасани с или без пълнеж, козунак, банички, кифли, брускети, бисквити, гофрети, меденки, вафли, крекери, солети, бутерки и други;

- сладкарски изделия, например: донъти и понички, независимо че основната суровина е тесто от пшенично брашно, щрудели, кекс и други;

- специален артизански хляб, в който освен определените в ал. 5 на § 15д от ПЗР на

ЗДДС съставки и добавки, има и различни видове семена, зърна и семки;

- макаронени изделия;

- полуготови продукти предварително втасали и готови за печене/тесто за „хляб“ или други хлебни продукти;

- полуготови продукти предварително втасали и готови за печене, произведени от многолистно тесто, например кроасани за печене;

- кори за печене;

- сухи смеси за домашен ръжен хляб, за пълнозърнест хляб, за пълнозърнеста содена питка, за содена питка;

- хляб, питки, багети, франзели, земели, бургер хлебчета - с поръска - сусам или други семена или без поръска, но със захар и/или мазнина, чието количество не е пренебрежимо малко и не е предимно за подобряване на вкусовите качества на продукта;

- малки питки, съставът на които е: пшенично брашно, вода, прясна мая, сол, захар, слънчогледово  олио,  стабилизатори  (ксантанова гума,  гуарова гума,  консерванти:  калиев пропионат, сорбинова киселина);

- сандвичи, хамбургери, бургери, ход-дог, бурито, дюнери, емпанади, енчиладас, кростини, принцеси, пържени филийки, такос, фахитас.