Предприятието като работодател при извършване на разходите за ваучери за храна

Още за ваучери:

Данъчно облагане на подаръчни ваучери при раждане на дете на служител

За възможността предприятието да предоставя ваучери за храна на своите работници и служители се заговори за първи път през 2003 година. Данъчните аспекти на тази социална придобивка бяха регламентирани с чл. 36а от Закона за данъка върху печалбата /отм./. По-късно, през 2007 година, с промените в ЗКПО и ЗДДС, как­то и в нормативната уредба по осигуряването, се създадоха много благоприятни законови условия за прилагане на тези социални раз­ходи, предоставяни в натура. Оттогава ежегодно със Закона за държавния бюджет на Република България се одобряват все по-голeми ли­мити за договаряне между оператори и предприятия. Практиката недвусмислено показва, че ваучерите за храна са добро средство, с много ефективен данъчен и осигурителен режим, за провеждане на социална политика от предприятията. Пречка за още по-широко при­ложение е липсата на средства в някои предприятия и консерватив­ното отношение на отделни ръководства.

Темата за ваучерите за храна е многопланова: нормативна уредба, счетоводно отчитане, данъчно третиране, в т. ч. по ЗКПО и по ЗДДС, и режим по осигурителното законодателство. Актуалността и важността на темата за всяко предприятие дава основание за по­дробен коментар на темата.


За отбелязване е, че темата е регламентирана със законови и подзаконови актове във всичките ѝ аспекти:
- чл. 204, чл. 209 и чл. 214 от ЗКПО;
- § 1, т. 35 и т. 36 от ДР на ЗКПО относно определенията на понятията „оператор” и „ваучери за храна”, както и т. 34 относно опре­делението на „социални разходи, предоставени в натура”;
- чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" от ЗДДФЛ;
- Наредба № 7 от 2003 г. на МТСП и МФ /обн. ДВ бр. 66/2003 г./ относно снабдяването, счетоводното отчитане и предоставянето на ваучери за храна;
- Указание № 3 от 21. 05. 2003 г. на МФ;
- чл. 2, ал. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски.


Според определението, дадено в т. 36 към & 1 от ДР на ЗКПО, ваучерите за храна са вид книжа за замяна, които работодателят предоставя на своите работници и служители и на лицата, наети по договори за управление и контрол, с цел да се използват като пла­тежно средство в обекти за търговия с храни, ресторанти, заведения за бързо хранене, въз основа на сключени договори за обслужване с лицензирани оператори.

ВАЖНО!!! Трябва да се прави разлика между ваучерите за хра­на и другите видове ваучери (за подаръци, за определени разходи), тъй като има съществени различия в режима за отчитане, данъчно и осигурително третиране. Другите ваучери се дават във връзка с праз­ници, чествания, определени разходи.

По своята същност ваучерите за храна са социални разходи със специален статут: ако са налице условията по чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, те са освободени от данъчно облагане. По същата причина за тях не се дължат осигурителни вноски.


При предоставяне, използване и отчитане на ваучерите за храна вземат участие регламентираните от закона лица:
-оператори-лицензирани лица, които изпълняват точно опре­делени с наредба на министъра на труда и социалната политика и министъра на финансите функции;
-работодатели (по смисъла на Кодекса на труда), респ. въз­ложи-тели по договори за управление и контрол на търговски дру­жества;
-работници, служители и лица, наети по договори за управ­ление и контрол /ДУК/;
-търговци/доставчици.

В посочените нормативни актове за всеки участник са ре­гламентирани права и задължения, изисквания за документиране и отчитане на дейността по предоставяне и използване на ваучери за храна, отчитане на приходи, разходи и разчети, свързани с дей­ността. Считаме, че е целесъобразно да разгледаме тези въпроси по­отделно за всеки от участниците в отношенията, формиращи се във връзка с предоставянето и използването на ваучери за храна.


В чл. 209, ал. 2 от ЗКПО са посочени изчерпателно условията, на които трябва да отговаря едно лице, за да получи от министъра на финансите "Разрешение за дейност като оператор на ваучери за храна". В следващите ал. 3 - ал. 6 от чл. 209 е посочена процедурата за даване/ отнемане на разрешение на оператор и редът за провеж­дане на конкурси за оператори.

Важно е да се отбележат още две изисквания към оператора:
- да използва получените суми от работодатели за разплащане с доставчици по предоставени стоки и храни - само безкасова;
- да сключва договори с търговци/ доставчици за предоста­вяне на стоки и храни по ваучери само ако тези лица са регистри­рани по ЗДДС.

За съжаление, въпреки ясната и строга уредба по даване на разре-шения и ползване на права и задължения от операторите, често се установя-ват нарушения от тяхна страна (сключване на договори с работодатели без разрешение като оператор, надвишаване на получе­ната квота, нередовна документация и пр.). Нарушителите се санкци­онират, вкл. с отнемане на разрешението. В сайта на министерството на финансите редовно се поместват данни за редовните оператори и операторите, на които е отнето разрешението. Редно е всяко предпри­ятие, преди да сключи договор с оператор, да направи проверка в сайта на МФ относно редовността на оператора!

Действията на оператор на ваучери за храна са характерни за търговец: сключва договор с работодател за предоставяне на ва­учери, отпечатва и предоставя ваучери, заплаща на доставчиците/ тър­говците за предоставените стоки/ храни по ваучери, отчита разчети с бюджета за ДДС, документира на работодателя полагащата му се по договора комисиона.

Счетоводното отчитане при оператора може да се извършва по следната примерна схема:
- за получената от работодател сума по договор за отпечат­ване, предоставяне и отчитане на ваучери за храна, по заявка на ра­ботодателя за брой, купюри, обща стойност, срок и пр.:
Д-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
К-т с/ка 412 Клиенти по аванси
анал. сметка на работодателя
- по издадена на работодателя фактура за договореното въз­награждение:
Д-т с/ка 411 Клиенти
К-т с/ка 703 Приходи от продажби на услуги
К-т с/ка 4532 Начислен данък за продажбите
- за предоставени от търговци/ доставчици ваучери за храна, ползвани от персонала на съответния работодател:
Д-т с/ка 412 Клиенти по аванси
К-т с/ка 401 Доставчици
анал. сметка на търговец/доставчик
- при върнати от работодателя ваучери, които не са използ­вани (изтекъл срок, ненужни, организационни промени в предприятието и пр.) операторът възстановява сумата по номинал, като си удържа мотивирано разходите за отпечатване и други разноски:
Д-т с/ка 412 Клиенти по аванси
К-т с/ка 703 Приходи от продажби на услуги
/издава се фактура/
К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
/разликата се превежда/
- възможно е да остане неприключено задължение към работо­дателя (салдо по сметка 412), в резултат на загубени или унищожени ваучери при работодателя, сумата се отчита като друг приход:
Д-т с/ка 412 Клиенти по аванси
К-т с/ка 709 Други приходи от дейността

Операторът отчита паричните потоци по реда, предвиден в СС 7 Отчитане на паричните потоци. Като приход се отчитат сумите, получени от работодателя, а като разход - платените суми на търговци и доставчици, както и разходите по отпечатване на ваучерите.


- за преведени суми на оператора, съгласно договора, за от­печат-ване на ваучери за храна:
Д-т с/ка 402 Доставчици по аванси
анал. сметка на оператора
К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
- за получените ваучери от оператора (по номинал):
Д-т с/ка 509 Други парични средства
анал. сметка”Ваучери за храна”
К-т с/ка 402 Доставчици по аванси
- по издадената от оператора фактура за договореното въз­награждение:
Д-т с/ка 602 Разходи за външни услуги
Д-т с/ка 4531 Начислен данък за покупките
К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
- за отчитане на ваучерите за храна като социален разход в натура и за разпределението им по лица от персонала и лица по договори за управление и контрол:
Д-т с/ка от група 60 Разходи по икономически елементи
/по сметки от групата, в зависимост от това за коя част от персонала се отнася - основна дейност, спомагател­на дейност, администрация и пр./
К-т с/ка 421 Персонал
/по списък на лицата, съгласно вътрешен регламентиран ред/
- при предоставяне на ваучерите на лицата срещу подпис:
Д-т с/ка 421 Персонал
К-т с/ка 509 Други парични средства
анал. сметка"Ваучери за храна"
- съгласно чл. 23, ал. 3 от Наредба № 7/2003 г. работодателят може да поиска от оператора в 30-дневен срок от изтичане на срока на ваучерите, да извърши замяна на ваучери с изтекъл срок с нови ваучери, за същия номинал. Замяната следва да се отчете по сметка 509 Други парични средства, като се отпишат ваучерите с изтекъл срок и се запишат новите ваучери, със същия номинал и обща стойност;
- ако лица от персонала и наети лица по ДУК напуснат пред­приятието, те трябва да върнат ваучерите, които са неизползвани за предстоящите периоди, съгласно чл. 14, ал. 4 от Наредба № 7/2003 г. За върнатите ваучери се съставя СТОРНО записване:
Д-т с/ка от група 60 Разходи по икономически елементи
К-т с/ка 421 Персонал
и статията:
Д-т с/ка 421 Персонал
К-т с/ка 509 Други парични средства
И двете счетоводни записвания са ЧЕРВЕНО СТОРНО!
- работодателят отчита разход, когато бракува ваучери пора­ди липса, повреда, загубване, унищожаване и пр.:
Д-т с/ка 609 Други разходи
/по номинал/
К-т с/ка 509 Други парични средства

В края на годината, ваучерите за храна, като „паричен екви­валент“ се инвентаризират по общия ред.

Работодателят отчита паричните потоци по СС. 7.


Търговците/ доставчиците извършват продажби на стоки и храни при заплащане с ваучери като заместващи парите средства. Търговците/ доставчиците отчитат приходи по общия ред, вкл. и чрез фискално устройство /ЕКАФП/. Приходите се отчитат по кредита на сметки от група 70 Приходи от продажби.

ВАЖНО!!! Съгласно чл. 14 от Наредба № 7/2003 г. лицата, полз­ващи за покупка ваучери за храна (работници, служители, наети лица по ДУК), нямат право при покупки с ваучер да получават остатък (ресто) в налични пари. Ако, все пак, при търговеца останат дребни суми като разлики между продажната цена и стойността на ваучера, разликата следва да се отчете като приход:
- получените ваучери и съответните покупки се отчитат:
Д-т с/ка 509 Други парични средства
К-т с/ка от група 70 Приходи от продажби
К-т с/ка 4532 Начислен данък за продажбите
К-т с/ка 709 Други приходи от дейността
/за евентуалните остатъци/разлики/
- за осребряване стойността на ваучерите от оператора в срок от 20 дни:
Д-т с/ка 411 Клиенти
анал. сметка на оператора
К-т с/ка 509 Други парични средства
/по това записване не се издава фактура, тъй като е из­даден документ при продажбата на стоките/ храните - касова бележка от ЕКАФП, а това е уреждане на плащането по безкасов път/
- за получените парични средства безкасово:
Д-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
К-т с/ка 411 Клиенти
- по издадена фактура от оператора, за договореното му въз­награждение (ако има такова):
Д-т с/ка 602 Разходи за външни услуги
Д-т с/ка 4531 Начислен данък за покупките
К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове


а/ По ЗКПО

На основание чл. 209 от ЗКПО документално обоснованите со­циални разходи в натура, предоставени под формата на ваучери за храна, в размер до 60 лева месечно на едно лице от персонала, респ. наето лице по ДУК, не се облагат с данък върху разходите за пред­приятието. Този ред се прилага, ако са налице едновременно услови­ята по чл. 209, ал. 1, т. 1 - 3 от закона.

Относно условията:
- разчетът се прави за „договореното“ месечно възнаграждение (основно), а не за фактическото възнаграждение;
- изискването работодателят да няма публични задължения трябва да се прилага по отношение обхвата на това понятие по чл. 162, ал. 2 от ДОПК, вкл. и за задължения към бюджета на Европейския съюз, съгласно чл. 162, ал. 5 от ДОПК.

Получените ваучери за храна до 60 лева месечно по реда на ЗКПО не се облагат с данък върху дохода по ЗДДФЛ съгласно чл. 24, ал. 2, т. 1, буква „е” от закона, а получената сума над 60 лева се облага като доход на лицето съгласно чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ.

б/ По ЗДДС
- доставките за възнаграждението (комисионата) на оператора от работодателя и от търговеца/ доставчика са облагаеми;
- операторът трябва задължително да е регистриран по ЗДДС;
- регистрирано лице по ЗДДС трябва да бъде и доставчикът на храни по ваучерите /чл. 209, ал. 9/;
- тъй като ваучерите за храна са „книжа за замяна“ и замест­ват парите при разплащането между доставчика и лицата ползващи ваучерите, (парични еквиваленти), доставката, извършвана с тях, не е обект на облагане с данък по ЗДДС.


Средствата, предоставени под формата на ваучери за храна и по реда и условията на чл. 209 от ЗКПО, са освободени от начисля­ване на осигурителни вноски като социални разходи в натура, съг­ласно чл. 2, ал. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски. Това се от­нася за лицата от персонала на предприятието и за наетите лица по ДУК към предприятието, което им предоставя ваучери за храна.


В следващите редове предлагаме коментар на въпроси за данъчно третиране на разходите за ваучери за храна и дадените отговори от компетентни органи по тях.

ВЪПРОС: Може ли размерът на ваучерите за храна 60 лева месечно на едно лице да бъде диференциран в зависимост от заеманата длъжност, броя на отработените дни в месеца и други показатели за трудовата активност на наетото лице, при положение че не се превишава месечният размер за едно лице?

ОТГОВОР: По въпроса има изразено становище от НАП с писмо № 24-34-230 от 04.11.2009 г. В писмото се посочва, че е трайна прак­тика на ВАС, във връзка с решения за третиране на социални разходи, да не се третират като социални разходи придобивки, които се пре­доставят в зависимост от резултатите на положен труд или на отработени дни, които са по-скоро фактори за определяне на трудово стимулиране, а не на разпределение на средства за социално-битови мероприятия, чиято цел е различна от целите на престацията на работна сила. В зависимост от практиката на ВАС не е допустимо раз­мерът на предоставяните социални придобивки да зависи от заемана­та длъжност от лицето или от постигнатите трудови резултати.

Ако бъдат предоставяни ваучери за храна на различни стой­ности (макар в рамките на 60 лева месечно за едно лице):
- няма да е налице изпълнение на изискването на чл. 209 от ЗКПО, т. е. да отговарят на дефиницията за социални разходи в на­тура (§ 1, т. 34 от ДР на ЗКПО). След като не изпълняват тези изиск­вания, разходите за ваучери за храна следва да не се признават за данъчни цели по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, т.е. с тях да се пре­образува финансовият резултат, тъй като не са свързани с дейността;
- ако разходите за ваучери за храна не могат да се трети­рат като социални разходи, не попадат в обхвата на изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" от ЗДДФЛ, т.е. те са об­лагаем доход от трудови правоотношения на физическите лица.
- ако не са налице социални разходи, разходите за ваучери за храна не могат да бъдат освободени от осигурителни вноски по реда на чл. 2, ал. 3 от Наредбата за елементите и пр. Същото се отна­ся и за освобождаването от здравноосигурителни вноски.

Първоначално с Указание № УК-3 от 21. 05. 2005 г. на МФ се третираше възможността за разпределяне на средствата за ваучери за храна между персонала, т.е. да се индивидуализира размерът им, но след посоченото писмо на НАП и трайната практика на ВАС този въпрос и цитираното УК-3 в тази част не следва да се прилагат. Окончателното решение е, че социалните разходи не могат да имат връзка с резултатите от труда, а ваучерите за храна са такива разходи.

ВЪПРОС: Какво е данъчното третиране на разходите за ваучери за храна, предоставени на лица в отпуск по майчинство, отпуск поради временна неработоспособност, неплатен отпуск и пр.

ОТГОВОР: Становището на НАП по въпроса е изразено в няколко писма: № 2_3339 от 31.08.2007 г.; № 5-23_29_15 от 01.01.2008 г.; № 24-34-610 19.02.2008 г.; № 24-34-928 от 04.03.2008 г., а именно, че не се об­лагат с данък социалните разходи по чл. 204, т. 2, буква „б“ в размер до 60 лева месечно, под формата на ваучери за храна, предоставени на наети лица, които ползват:
- отпуск по болест;
- платен отпуск;
- неплатен отпуск;
- отпуск за бременност и раждане;
- отпуск за отглеждане на дете.

Тази възможност се прилага, ако са спазени изискванията на чл. 204 и чл. 209 от ЗКПО, както и изискването за документална обоснованост на чл. 10 от същия закон.

Спазването на законовите изисквания дава възможност пре­доставените стойности на ваучерите да не се облагат с данък по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква „а” от ЗДДФЛ и за тях да не се начисляват осигурителни и здравно-осигурителни вноски по Наредбата за елементите и пр.

ВЪПРОС: Запазва ли се преференциалното третиране по чл. 209 от ЗКПО на ваучерите за храна в размер до 60 лева месечно на наето лице, в случай че с цел запазване на работните места дружеството предприема намаляване на работното време?

ОТГОВОР: По въпроса е изразено становище от НАП с писмо № 96-00-70 от 19.03.2009 г. и писмо № 2_1276 от 19.05.2009 г., като е посочено, че ако със сключването на допълнително споразумение към основния трудов договор:
- се променя договореното основно месечно трудово възна­граждение и в резултат на това то е по-малко от средномесечното възнаграждение на лицето за предходните три месеца, няма да са изпълнени изискванията на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. И независимо от изпълнението на останалите показатели и спазване на лимита от 60 лева месечно на едно лице, лицето не може да се ползва от предвиденото в закона освобождаване от данък върху разходите;
- не се променя договореното основно възнаграждение и се изпълняват кумулативно изискванията на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. При това положение дружеството ще може да предоставя ваучери за храна до 60 лева месечно и няма да се облага с данък върху раз­ходите.

ВЪПРОС: Необлагаемите 60 лева месечно за едно наето лице конкрет­но за всеки месец ли се отнасят или са необлагаем доход в годишен аспект, т.е. 12 месеца по 60 лева = 720 лева общо. Ако е така, може ли работодателят да диференцира по месеци сумата, т.е. в един месец да предоставя 40 лева, а в следващ месец - 80 лева, общо за годината - до 720 лева необлагаеми. Или превишението на 60 лева за всеки ме­сец подлежи на облагане?

ОТГОВОР: С писмо № 24-32-350 от 31.01.2008 г. НАП пояснява, че за да може работодателят да предоставя ваучери за храна, трябва да е получил и отчел счетоводно от оператора ваучерите, след което да ги предоставя като социални разходи. Следователно, не е допусти­мо счетоводно отчитане на социални разходи за ваучери за храна, без те да са отпечатани и предоставени от оператора на работода­теля. Явно, превишението над 60 лева трябва да се обложи с данък.

ВЪПРОС: Възможно ли е на едно и също лице да се предоставят ва­учери за храна и безплатна храна по Наредба № 11 от 21.12.2005 г.

ОТГОВОР: По въпроса НАП изразява становище с писмо № 24-35-520 от 21.02.2008 г. В писмото се посочва, че е допустимо нормативно едновременно получаване на ваучери за храна и безплатна храна по Наредба № 11/2005 г. от едно и също лице. Приема се, че двете прав­ни основания са независими едно от друго.

И в двата случая не се извършва облагане по ЗДДФЛ и не се начисляват осигурителни и здравноосигурителни вноски.

Ще добавим, че безплатната храна се предоставя само на отделни лица, посочени в наредбата, а ваучерите за храна, като социални разходи, са достъпни за всички лица от персонала и наетите лица по ДУК.